Jurisprudencias N9747

Laboratorio Virtual

Facultad de Contaduría
UNIVERSIDAD LIBRE - BOGOTA COLOMBIA

Retención en la Fuente - Jurisprudencias

CE-SEC4-EXP2000-N9747

CORRECCION DE SANCIONES - Liquidación oficial procedente / LIQUIDACIÓN OFICIAL - Clases: aritmética, revisión, aforo / LIQUIDACIÓN DE CORRECCION ARITMÉTICA - Procede cuando al calcularla se incurre en error aritmético / FALTA DE LIQUIDACIÓN DE SANCION - Requerimiento especial como requisito previo a la liquidación de revisión

La corrección de sanciones es otra clase de liquidación oficial de corrección, pues tal y como lo precisó la Sala en sentencia del 5 de julio de 1996, expediente No 7770, Consejera Ponente, doctora Consuelo Sarria Olcos, el Estatuto Tributario sólo regula tres tipos de liquidaciones oficiales, a saber: la de corrección aritmética, la de revisión y la de aforo, y si bien es cierto que el artículo 701 del Estatuto Tributario contempla la corrección de sanciones, tal figura no es una nueva liquidación sino la facultad que tiene la Administración de liquidar correctamente aquéllas sanciones que no se liquidaron debiéndose determinar, o se liquidaron indebidamente, "porque tal aspecto no estaba contemplado en las normas que regulan las liquidaciones de revisión y corrección aritmética". En la misma sentencia se precisó que la facultad de liquidación y corrección de sanciones debe efectuarse según el procedimiento que corresponda, mediante liquidación de corrección aritmética, a través de liquidación de revisión, o por medio de resolución independiente. El primero de los casos, esto es, la corrección de sanciones a través de la liquidación de corrección aritmética, se presenta cuando el contribuyente estando obligado por ley a liquidar una determinada sanción, incurre al calcularla en error aritmético. La liquidación de corrección aritmética no es viable, continúa la jurisprudencia citada, si la sanción no se liquida, pues en este evento no hay error aritmético, y puede suceder que por cualquier motivo legal el declarante considere que no debe la sanción, hipótesis en la cual la Administración debe proponer su aplicación mediante requerimiento especial como requisito previo a la liquidación de revisión, o en el supuesto de no existir fundamento para la modificación de la liquidación privada, a través de resolución independiente, toda vez que la determinación de si debe o no liquidarse sanción, en este caso, por extemporaneidad, es una cuestión de fondo, que por tanto, no puede resolverse mediante procedimiento de liquidación de corrección aritmética.

SANCION POR EXTEMPORANEIDAD - La no determinación de la sanción en la declaración de retefuente no puede practicarse mediante liquidación de corrección aritmética / LIQUIDACIÓN DE CORRECCION ARITMÉTICA - Improcedencia por inexistencia de error aritmético / DECLARACIÓN DE RETENCION EN LA FUENTE - Firmeza

Es evidente que la no determinación de la sanción por extemporaneidad en la declaración de retención en la fuente por el mes de agosto de 1994, es un problema de fondo y no un error aritmético, motivo por el cual la Administración de Impuestos no podía practicar la liquidación de corrección aritmética con el fin de calcular el monto de la misma, lo que a su vez conduce a la nulidad de los actos acusados. Lo anterior pone en evidencia que lo que realmente existía era un problema de fondo traducido éste en que a juicio del actor, su declaración fue oportunamente presentada, y por lo mismo no había lugar a sanción por extemporaneidad, mientras que en opinión de la Administración sí existía extemporaneidad en la presentación de la declaración inicial. Tal situación, se reitera, en manera alguna podía ser resuelta a través de una liquidación de corrección aritmética, en la cual no se analizan aspectos de fondo de la declaración, sino operaciones aritméticas partiendo de la base de la declaración correcta de los valores. Las anteriores razones son suficientes para revocar la providencia apelada, pues es indiscutible que la liquidación por corrección aritmética no podía serle practicada a la actora, motivo por el cual se anularán los actos acusados, y a título de restablecimiento del derecho, se declarará la firmeza de la declaración de retención en la fuente correspondiente al mes de agosto de 1994, corregida el 28 de noviembre de 1994 y el 10 de febrero de 1995.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la parte demandante, contra la sentencia del 26 de marzo de 1999, por la cual el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca denegó las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho incoado por el Banco N.N., para impugnar los actos administrativos en virtud de los cuales se le practicó liquidación de corrección aritmética respecto de la declaración de retención en la fuente por el mes de agosto de 1994.

El 25 de octubre de 1994, el Banco N.N. presentó declaración de retención en la fuente por el mes de agosto de 1994. Dicha declaración fue corregida el 28 de noviembre de 1994 y el 10 de febrero de 1995.

Con base en las facultades conferidas en los artículos 641, 691 y 701 del Estatuto Tributario, la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales Regional Suroccidente Local Cali, le practicó a la actora la Liquidación de Corrección Aritmética No 0252 del 18 de octubre de 1996, pues pudo establecer que la declaración inicial de retención en la fuente fue presentada extemporáneamente, por cuanto el plazo vencía el lunes 24 de octubre de 1994 y el contribuyente la presentó al día siguiente; así mismo, pudo determinar que con ocasión de la presentación de las declaraciones de corrección, no se liquidó la sanción por extemporaneidad a que estaba obligado. En consecuencia, la Administración de Impuestos liquidó la sanción a que alude el artículo 701 del Estatuto Tributario.

La liquidación de corrección aritmética practicada fue recurrida en reconsideración con el argumento de que ésta no ha debido practicarse, dado que la liquidación procedente era la de revisión.

Tal argumento no fue aceptado por la Administración, que, a través de la Resolución No 000144 del 17 de junio de 1997, insistió en que se presentó un error aritmético dado que el banco no incluyó dentro del renglón 23 "Más sanciones", el valor de la sanción por extemporaneidad, y existe este error en el caso de cualquier equivocación u omisión numérica sufrida en las operaciones matemáticas tanto de la declaración como de la liquidación del impuesto.

Pretende la nulidad de la Liquidación de Corrección Aritmética No. 0252 del 18 de octubre de 1996, expedida por el Jefe de Liquidación de la Administración Regional de Impuestos y Aduanas Nacionales Suroccidente Local Cali y de la Resolución No. 000144 del 17 de junio de 1997, proferida por la División Jurídica de la aludida entidad, y pide, a título de restablecimiento del derecho, se declare la firmeza de la liquidación privada de retención en la fuente presentada por el mes de agosto de 1994.

De conformidad con el numeral 2 del artículo 730 del Estatuto Tributario, es nula la liquidación de corrección aritmética, pues se omitió el requerimiento especial previo, en el entendido de que lo procedente era la práctica de una liquidación de revisión ya que la declaración de retención en la fuente por el período discutido no contiene error aritmético de ninguna clase, por cuanto no se cometió ningún error al efectuar las operaciones básicas aritméticas.

Si la Administración consideraba que el contribuyente debía liquidarse una sanción por extemporaneidad, ha debido proferir una liquidación de revisión, pues este es un aspecto de fondo. Cita al efecto apartes del fallo de la Sala del 5 de julio de 1996, Consejera Ponente, doctora Consuelo Sarria Olcos, en donde se hacen precisiones acerca de la corrección de sanciones.

Sostiene, igualmente, que en el presente caso el banco entendió que el plazo para presentar la declaración de retención en la fuente por el mes de agosto de 1994 se prorrogaba por un mes, y por tanto, que la declaración era presentada en término y no había lugar a la determinación de la sanción por extemporaneidad.

De otra parte, afirma que al no existir error aritmético no se ha configurado la actuación de la cual pueda derivarse la liquidación de corrección aritmética, y por ende, tampoco es procedente la reliquidación de la sanción por extemporaneidad.

La apoderada de la Nación - Unidad Administrativa Especial Direcciión de Impuestos Nacionales, contestó la demanda y al efecto afirmó que el requerimiento especial es un requisito previo a la liquidación de revisión, pero no para la liquidación oficial de corrección aritmética, razón por la cual no se ha violado el artículo 703 del Estatuto Tributario. Así mismo, sostuvo que la Administración tiene la facultad de efectuar la liquidación de corrección y así se pronunció mediante los actos que se acusan.

Mediante sentencia del 26 de marzo de 1999, el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca denegó las súplicas de la demanda al considerar que es errónea la apreciación de la parte actora en el sentido de que ha debido practicarse una liquidación de revisión por ser el pago de la sanción por extemporaneidad un asunto de fondo, pues el artículo 701 del Estatuto Tributario, relativo a la corrección de sanciones, permite la práctica de la liquidación de corrección aritmética en casos como el presente en donde la actora no se liquidó sanción por extemporaneidad.

Inconforme con la decisión, el banco actor recurrió el fallo en mención, con base en los siguientes argumentos:

En el presente caso no hubo error aritmético teniendo en cuenta que una omisión en cuanto a una sanción, como la de extemporaneidad, no encuadra dentro de la enumeración de ley sobre los casos en que se configura el mencionado error aritmético. Sobre el punto cita apartes del fallo de la Sala del 28 de junio de 1991, expediente No 3149, Consejero Ponente, doctor Jaime Abella Zárate.

La sentencia en mención hace referencia expresa al Decreto 3803 de 1992, artículo 24, el cual contiene los casos en que se considera que existe error aritmético, enumeración que coincide con los casos que consagra el artículo 697 del Estatuto Tributario de manera taxativa.

A su vez, de acuerdo con el fallo de la Sala del 31 de octubre de 1997, expediente No 8423, Consejero Ponente doctor Germán Ayala, en donde se reitera la jurisprudencia de la Sala, la práctica de la liquidación de corrección aritmética debe partir de la base de la correcta declaración de los datos, por tanto, al utilizarse la liquidación en mención para incluir una sanción omitida en la declaración , se incurrió en un error, pues el procedimiento aplicable es el de la liquidación de revisión precedida del requerimiento especial, dado que, repite, dentro de los casos de error aritmético no aparece la omisión de sanciones en la declaración tributaria.

Así mismo, la Administración incurre en un error al liquidar dentro de la liquidación de corrección aritmética la sanción por corrección de sanciones, pues dicha liquidación no es apta para incluir sanciones. En consecuencia, si no es posible incluir la sanción por extemporaneidad, será menos posible incluir la sanción adicional sobre aquélla.

La parte demandada sostiene que debe confirmarse la sentencia pues debe tenerse en cuenta en el sub judice la distinción existente entre los presupuestos de la corrección a las liquidaciones privadas a que aluden los artículos 697 y 698 del Estatuto Tributario, y los presupuestos de la liquidación de corrección de sanciones a que se refiere el artículo 701 del Estatuto Tributario. Al efecto cita la sentencia de la Sala del 8 de marzo de 1996, expediente No 7183, con ponencia de este despacho.

En consecuencia, la demandada actuó conforme a derecho, por cuanto la distinción entre las dos liquidaciones de corrección es clara, y la Administración actuó con base en la liquidación de corrección prevista en el artículo 701 del Estatuto Tributario, norma que faculta a corregir las sanciones liquidadas o no por el contribuyente.

Representado en esta oportunidad por la Procuradora Octava Delegada ante la Corporación, solicita se revoque el fallo apelado, y en su lugar, se acceda a las súplicas de la demanda, por cuanto la omisión en que incurrió la sociedad (la no liquidación de sanción por extemporaneidad), no encuadra dentro de ninguno de los eventos de error aritmético previstos en el artículo 697 del Estatuto Tributario.

De acuerdo con la norma en mención, el error aritmético no se presenta cuando el contribuyente incurre en alguna omisión, sino cuando en su declaración anota valores equivocados que resultan de la realización de operaciones aritméticas. En este caso el actor no anotó valores equivocados, sino que omitió calcular la sanción por extemporaneidad, por lo que la Administración al practicar la liquidación de corrección aritmética a pesar de no configurarse error aritmético, violó el artículo 697 del Estatuto Tributario.

Para la Sala el asunto que debe resolverse consiste en determinar, si tal como lo sostiene la parte demandada, la actora incurrió en "error aritmético" al omitir en la declaración de retención en la fuente por el mes de agosto de 1994, la liquidación de la sanción por extemporaneidad, o si por el contrario, ante la inexistencia del supuesto yerro matemático, erró la demandada en la práctica de la liquidación de corrección aritmética, pues la inclusión o no en la declaración de la sanción por extemporaneidad es un problema de fondo no susceptible ser discutido a través de la liquidación en mención.

En primer lugar, se advierte que no es acertada la conclusión de la Administración de Impuestos, sostenida en la etapa de alegatos de conclusión en esta instancia, en el sentido de que la corrección de sanciones es otra clase de liquidación oficial de corrección, pues tal y como lo precisó la Sala en sentencia del 5 de julio de 1996, expediente No 7770, Consejera Ponente, doctora Consuelo Sarria Olcos, el Estatuto Tributario sólo regula tres tipos de liquidaciones oficiales, a saber: la de corrección aritmética, la de revisión y la de aforo, y si bien es cierto que el artículo 701 del Estatuto Tributario contempla la corrección de sanciones, tal figura no es una nueva liquidación sino la facultad que tiene la Administración de liquidar correctamente aquéllas sanciones que no se liquidaron debiéndose determinar, o se liquidaron indebidamente, "porque tal aspecto no estaba contemplado en las normas que regulan las liquidaciones de revisión y corrección aritmética".

En la misma sentencia se precisó que la facultad de liquidación y corrección de sanciones debe efectuarse según el procedimiento que corresponda, mediante liquidación de corrección aritmética, a través de liquidación de revisión, o por medio de resolución independiente.

El primero de los casos, esto es, la corrección de sanciones a través de la liquidación de corrección aritmética, se presenta cuando el contribuyente estando obligado por ley a liquidar una determinada sanción, incurre al calcularla en error aritmético.

La liquidación de corrección aritmética no es viable, continúa la jurisprudencia citada, si la sanción no se liquida, pues en este evento no hay error aritmético, y puede suceder que por cualquier motivo legal el declarante considere que no debe la sanción, hipótesis en la cual la Administración debe proponer su aplicación mediante requerimiento especial como requisito previo a la liquidación de revisión, o en el supuesto de no existir fundamento para la modificación de la liquidación privada, a través de resolución independiente, toda vez que la determinación de si debe o no liquidarse sanción, en este caso, por extemporaneidad, es una cuestión de fondo, que por tanto, no puede resolverse mediante procedimiento de liquidación de corrección aritmética.

De acuerdo con las anteriores precisiones que la Sala reitera, es evidente que la no determinación de la sanción por extemporaneidad en la declaración de retención en la fuente por el mes de agosto de 1994, es un problema de fondo y no un error aritmético, motivo por el cual la Administración de Impuestos no podía practicar la liquidación de corrección aritmética con el fin de calcular el monto de la misma, lo que a su vez conduce a la nulidad de los actos acusados.

Es de anotar que desde la vía gubernativa la parte actora ha insistido en que entendía que el plazo para presentar su declaración de retención en la fuente por el mes de agosto de 1994 se prorrogaba por un mes desde el vencimiento del inicial, y como este se cumplía el 25 de septiembre, dicho lapso se prorrogaba hasta el 25 de octubre, día en que presentó su declaración inicial, y por ello no liquidó sanción por extemporaneidad.

Lo anterior pone en evidencia que lo que realmente existía era un problema de fondo traducido éste en que a juicio del actor, su declaración fue oportunamente presentada, y por lo mismo no había lugar a sanción por extemporaneidad, mientras que en opinión de la Administración sí existía extemporaneidad en la presentación de la declaración inicial.

Tal situación, se reitera, en manera alguna podía ser resuelta a través de una liquidación de corrección aritmética, en la cual no se analizan aspectos de fondo de la declaración, sino operaciones aritméticas partiendo de la base de la declaración correcta de los valores.

De otra parte, y contrario a lo sostenido por la Administración, la sentencia de la Sala del 8 de marzo de 1996, expediente No 7183, con ponencia de éste despacho, no corrobora la autonomía de la corrección de sanciones como una clase más de liquidación oficial, sino la falta de identidad de la liquidación de corrección aritmética y la corrección de sanciones, pues, "aunque la corrección de sanciones también puede efectuarse a través de liquidaciones de corrección aritmética, ello no significa, que la misma, tenga los presupuestos fácticos previstos para aquélla", según se lee en el aludido fallo.

Adicionalmente, y según arriba quedó precisado, la corrección de sanciones puede imponerse a través de liquidación de revisión y por medio de resolución independiente, medio éste que por cierto fue el empleado en la actuación administrativa analizada en el fallo del 8 de marzo de 1996 ya citado, lo que pone de presente la falta de entidad como liquidación oficial de la corrección de sanciones.

Las anteriores razones son suficientes para revocar la providencia apelada, pues es indiscutible que la liquidación por corrección aritmética no podía serle practicada a la actora, motivo por el cual se anularán los actos acusados, y a título de restablecimiento del derecho, se declarará la firmeza de la declaración de retención en la fuente correspondiente al mes de agosto de 1994, corregida el 28 de noviembre de 1994 y el 10 de febrero de 1995.

De otra parte, se precisa que mediante providencia del 18 de febrero del año 2000, la Sala aceptó el impedimento manifestado por el doctor Daniel Manrique Guzmán y por tanto se le separó del conocimiento del presente negocio. Sin embargo, teniendo en cuenta lo previsto en el artículo 54 de la Ley Estatutaria de la Administración de Justicia, y el artículo 160 A No 2 del C.C.A, y dado que existe quórum deliberatorio y decisorio para fallar, no se procedió a nombrar conjuez que lo reemplazara, motivo por el cual la decisión será proferida por los restantes Consejeros que integran la Sala.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

GERMÁN AYALA MANTILLA		JULIO E. CORREA RESTREPO
	DELIO GÓMEZ LEYVA

	RAUL GIRALDO LONDOÑO
	Secretario