REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

UNIVERSIDAD YACAMBÚ

VICERRECTORADO DE ESTUDIOS DE POSTGRADO

DOCTORADO EN GERENCIA

 

 

 

 

 

 

 

SEGUNDO MOMENTO DE LA INVESTIGACIÓN.

 

 

 

 

 

Participante: José María Rueda Rincón.

Cédula de Identidad: 5.682.882

Coordinador: Dr. Carlos Zavarce

 

 

  

 

 

Barquisimeto, Junio 2008.-

TÍTULO

CONTABILIDAD GERENCIAL: UNA METODOLOGÍA PARA EL FORTALECIMIENTO DE LA TOMA DE DECISIONES EN INSTITUTOS DE EDUCACIÓN SUPERIOR.

 

ANTECEDENTES DE LA INVESTIGACIÓN

          

El diseño de un nuevo enfoque de la contabilidad hace necesario la revisión bibliográfica de la evolución histórica de esta ciencia. Por tal razón, los antecedentes presentados son aquellos trabajos que disertan sobre los orígenes de la contabilidad y cómo fue transformándose hasta lo que hoy se conoce como Contaduría Pública.

Rivero (1968) afirma que el “historiador de la ciencia constata con enorme frecuencia que los saberes prácticos, precientíficos, van constituyendo materiales acumulados sobre los cuales, en un momento determinado, la especulación del teórico asienta una nueva ciencia” (p.58).

Este párrafo anterior es aplicable en todo su contenido a la disciplina contable, en tanto ésta ha ido fraguándose a través de un lento proceso de elaboración histórica.

Como afirma Túa (1983), parece que la fuente dinámica por la que atraviesa la teoría de esta ciencia justifica la atención que el modelo de Kuhn ha tenido sobre la misma. Más que una revolución, puntualiza dicho autor, es preferible pensar que la Contabilidad se enfrenta con una notable evolución de la base social en la que se asienta, que ha condicionado su cambiante papel tanto en la empresa como en el mundo que le rodea. En el mismo sentido, otros autores (Wells, 1976) han afirmado que la Contabilidad se encontraría emergiendo de un período de crisis, saliendo de una revolución de sus estructuras.

Por ello, todo lo anterior puede tener su razón de ser en las características de los hechos objeto de estudio de la Contabilidad. En esta disciplina, aquellos no son permanentes ni repetibles como puede ocurrir en las ciencias naturales. Cambian constantemente los hechos y se modifican las circunstancias que los rodean. Como considera Álvarez (1978), las causas de dichos cambios pudieran estar en las modificaciones que experimenta el mundo que estudiamos, de forma tal que, cosas que antes no poseían importancia se han convertido después en muy relevantes, o también, como agrega el mencionado autor, “a causa de los cambios de nuestra fuente de información, la clase de hechos accesibles para nosotros que pueden haber cambiado o a causa de nuestros propios cambios, las cosas por las que nos interesamos, pueden haber variado”.

Pero, en cualquier caso, la idea de paradigma de Kuhn aplicada a esta disciplina, exige presuponer la existencia de una comunidad científica que comparta un conjunto de ideas que la mantenga unida.

En relación con lo anterior, parece de importancia las precisiones que Requena (1986) realiza a propósito de sintetizar las concepciones epistemológicas de la ciencia contable, delimitando ciertos acaecimientos de la historia de esta disciplina y poniendo de manifiesto algunos relevantes de su devenir histórico como cuerpo científico.

Para Fernández (1983) la Contabilidad en sus orígenes “fue meramente empírica y respondía a la necesidad de registro. Sólo más tarde, y a medida que la necesidad elemental generadora va siendo satisfecha, se inicia el proceso de investigación de principios y causas caracterizador de la Ciencia, sometiéndose a sistematización el contenido material poseído, buscándose generalizaciones y relaciones y obteniéndose primeros principios”.

Carrasco y García (1986) se manifiestan en la misma dirección cuando señalan que “es fácil retener mentalmente la deuda de crédito con otra persona, pero resulta prácticamente imposible mantenerla cuando son varios los sujetos que habitualmente intervienen en este tipo de relación, aumentando el grado de dificultad en la retención cuando, además, la cuantía experimenta sucesivas variaciones” (p.105).

En todo caso, el origen de la Contabilidad podría situarse en sus primeras anotaciones escritas, aunque, dado lo rudimentario de las mismas hasta la invasión de los bárbaros -continúa el mencionado autor-, solamente las realizadas en Roma responden de una manera más precisa a tal consideración, si bien no como auténtica ciencia sino, estrictamente como una técnica.

Sin embargo, y según Piedra, “no existe unanimidad por parte de la doctrina en la fecha de nacimiento de nuestra disciplina. Así, por ejemplo, Pifarré la sitúa en 1914; Melis (1950), y con él, J. H. Vlaemminck (1961), la sitúan con Francesco Villa, quien alumbró sus principales obras entre 1840 y 1850; Hendriksen (1981) parece situar esta fecha en el año 1930, que es el que menciona para separar dos períodos en la ciencia contable: el antiguo y el moderno o científico” (Piedra, 1995).

Por su parte, a juicio de Requena (1986), la verdadera configuración científica de la Contabilidad encuentra sus primeras secuencias en el siglo XIX bajo la teoría personalista de Cerboni, pues aunque aportaciones anteriores tales como la obra de Pacciolo fueron de singular trascendencia, no fueron precisamente el hito de mayor consistencia para la cualificación científica de nuestra disciplina. En último extremo, cabría situar el pasado histórico de la ciencia de la Contabilidad en las escuelas personalista y su precursora la lombardo-austriaca, o en todo caso, en la escuela Contista de Degranges a finales del siglo XVIII.

Así, la configuración científica de la Contabilidad comienza con Fabio Besta, cuya doctrina parece merecer la calificación de origen de su pasado actual en el que podría situarse dicho origen. No obstante, dado el carácter paradigmático del principio de dualidad y el alto valor intrínseco de la recurrencia histórica de la obra de Pacciolo, podía situarse la ruptura que constituye el comienzo de nuestra ciencia en el año 1494, toda vez que con anterioridad, sólo se produjo un proceso de acumulación “característico predecesor de toda ruptura que, sucesivamente, va determinando en la que ésta se producirá” (Requena, 1986).

Con posterioridad a Fray Lucas Pacciolo (según Requena) da comienzo un período de ciencia normal, y en el que aparece los característicos efectos de la ruptura. Por tanto, desde la enunciación de la `partida doble en 1494, la Contabilidad rompe con su pasado, iniciando así, un proceso de desarrollo “en el que, sucesivamente, van tomando cuerpo diferentes concepciones, características de la ciencia normal, cuya presencia histórica se produce en los denominados período clásico y período científico” (Requena, 1986), en el que actualmente se encuentra.

El cuadro N° 1 resume la evolución histórica que ha sufrido la contabilidad. El mismo permite comprender que no se ha logrado establecer un nexo tangible entre el proceso de la toma de decisiones y los aportes que ella puede ofrecer a la gerencia moderna.

 

 

CUADRO N° 1

EVOLUCIÓN HISTÓRICA DE LA CONTABILIDAD

Años	Descripción	Exponentes	Representantes	Análisis
1850-1920/30	Escuelas Económicas del Pensamiento Contable.	La Escuela Lombarda.         La Escuela Personalista.         La Escuela Controlista.       La Escuela de Economía Hacendal. ·     La Escuela Patrimonialista.	Carboni                     Besta                 Zappa             Massi	Aborda la elaboración de Teoría o metas  más o menos científicas  haciendo distinción entre técnica y ciencia y elabora principios económicos-administrativos.     El  Patrimonio se asume desde un punto de vista jurídico por la responsabilidad jurídica de quienes administran son responsables de la administración de la empresa.   Analiza el Patrimonio desde punto de vista económico, las cuentas  van a representar hechos materiales(teoría materialista) y valores  (teoría valorista)     La finalidad de la actividad económica es el lucro quedando subordinada  la problemática contable al mismo   Considera al patrimonio en su aspecto estático y dinámico, cualitativo y cuantitativo su fin es un control conveniente del patrimonio.
1920-1960	Orígenes del Termino “Principio Contable”.	La  Escuela Neocentista americana.	Sprague, Paton, Canning	Utilizan una  óptica deductiva que sirvieron de apoyo para la racionalización contable y así encontrar  una  explicación al concepto de Contabilidad dándole enfoque y terminologías  diferentes. Con la crisis de los años 30 a través de un comité se  comenzaron a emitir reglas detalladas  conocidas como Principios Contables con el objeto de salvaguardar  los intereses  de las transacciones bursátiles,
1960-1973	Grandes Declaraciones de Principios  y las Vacilaciones entre el deber ser y lo que es la Práctica en la Etapa lógica.	Su principal representante es Moonitz. Se conoce como la etapa lógica caracterizada por la utilización de la deducción contable: Surgen nuevos planteamientos teóricos  se sustituyen el  término  “principio contable” por “hipótesis básica”. Instaurándose una nueva línea de pensamiento mediante la instauración  de un itinerario lógico deductivo que permitirán normas contables que  descansaran en tres escalones: Postulados-Principios y Reglas. Ante las nuevas ideas de dar un mejor y adecuado soporte teórico al proceso de emisión de normas lo que permitió una restructuración del organismo  rector originando una fuerte crisis.  Esta etapa se caracterizó por la Formulación de reglas concretas desarrolladas en relación con los postulados y principios  previamente expresados lo que permitirá establecer Principios Contables  que permiten servir de referencia para la solución de problemas y describir el entorno económico y político en que opera el sistema  contable.
1973	Paradigma de Utilidad y Marcos Conceptuales en  la etapa teleológica o Normativa.	Surge el Paradigma de utilidad cuyo  núcleo básico es la característica cualitativa (verificabilidad, insesgabilidad y cuantificabilidad) de la información  financiera a través de  tres conceptos ligados entre si: Utilización de cifras  contables, necesidades de los usuarios y objetivos de la información financiera siendo la característica cualitativa. La  inclusión de las necesidades de los usuarios y los correlativos  informativos de la  información financiera pasan a ser referencia esencial para la elaboración de normas.
1978-1989	Aparición de Marcos Conceptuales.	Nace  por el  ascenso del paradigma de utilidad lo que conllevó la remodelación de la idea contable con una nueva  reordenación denominada Marco Conceptual, basándose  en el itinerario lógico – deductivo mediante los cuales se apoyara la información  financiera lo que supuso   la apertura de nuevos  debates para la  búsqueda de soluciones a los problemas  contables pese a sus diferencias estos  Marcos conceptuales establecen  tres finalidades a cumplir: Describir la practica existente, prescribir la practica futura y definir términos claves y cuestiones fundamentales.

 

BASES TEÓRICAS

           Esta parte se ha dividido en dos puntos claves para la tesis doctoral que se realizará y la cual tratará de diseñar una nueva metodología como lo es la Contabilidad Gerencial, pues aporta el constructo teórico existente para investigaciones en esta ciencia.

 

1. Caracterización Del Conocimiento Contable

Hoy nadie niega el carácter científico de la Contabilidad, aunque no han faltado autores que han negado su autonomía científica, tales como Gino Zappa y otros, si bien, actualmente, sus razonamientos parecen haber quedado totalmente falsados.

Así, son numerosos los autores que coinciden en otorgar a la Contabilidad su estatuto de cientificidad. Cerboni la consideró como “ciencia de la administración hacendal”; Besta, como “ciencia del control económico”; Massi la entendió como “ciencia de la administración del patrimonio”; López Amorín, “ciencia del equilibrio patrimonial”. Igualmente es considerada como ciencia sustantiva por otros varios tratadistas extranjeros, así como por todos los españoles que consideran la Contabilidad como ciencia y, en especial, los profesores Rodríguez Pita: “ciencia que estudia las leyes del equilibrio patrimonial producido por los actos administrativos”, y Fernández Pirla, quien de una forma concreta dice que la Contabilidad “con ser ciencia económica, es ciencia autónoma con leyes y principios propios que permiten que juzguemos el análisis precontable como auténtico contenido de la Contabilidad, considerada en su dimensión científica”(Requena, 1965).

Calafell (1963) señala que “los autores han profundizado en torno a la fundamentación de la Contabilidad como ciencia basándose en los caracteres que, según la lógica, deben reunir unos conocimientos para ser considerados como científicos, estudiando el objeto material, el objeto formal y el fin de la ciencia contable (Fernández Pirla, Calafell). Otros han utilizado la Axiomática de las ciencias formales y han constituido sistemas de axiomas, teoremas, postulados y definiciones a las cuales someten la realidad económica con objeto de ser tratada con rigor científico y de enunciar los principios y normas de la ciencia de la Contabilidad (Mattessich, Holzer). Por último, en la actualidad, existe un grupo de autores que aplican a la demostración científica de la Contabilidad los principios de la teoría de conjuntos y de la lógica simbólica, tendiendo a una teoría formal de la Contabilidad (Devine, Ijiri, Mattessich)”.

Para Braithwaite “una teoría científica es un sistema deductivo en el que se sigue lógicamente consecuencias observables de la consideración conjunta de hechos observables y el conjunto de hipótesis fundamentales del sistema; por tanto, todo estudio de la naturaleza de una teoría científica es estudio de la del sistema deductivo que se utilice en ella” (Braitwaite, 1965).

Mattessich se cuestiona si el vocablo teoría, utilizado en la terminología científica convencional, resulta procedente en el caso de la Contabilidad. Así se plantea el mencionado autor si ésta “es simplemente un conjunto de leyes y dogmas de dirección junto con la descripción de los instrumentos que sirven para el cumplimiento de estas leyes o aspira a ser algo más riguroso” (Mattessich, 1966).

Este autor (Mattessich, 1966), en clara coincidencia con Braithwaite, argumenta que para analizar la medida en que la Contabilidad resulta susceptible de acomodación al concepto de teoría científica, deben ser objeto de consideración cuatro elementos fundamentales:

1.- Los hechos observados, o sea, los observables o hipótesis empíricas de la Contabilidad.

2.- Las hipótesis fundamentales, también llamadas por Carnap inobservables.

3.- La conjunción de ambos, es decir, los principios puente de Hempel y reglas de transformación de Carnap.

4.- La deducción de consecuencias observables.

En referencia a los hechos observados, su identificación es bien sencilla, pudiéndose concretar en objetos económicos, agentes económicos, además de sus cambios, interacciones y relaciones. Estos últimos hechos observados “consisten en transacciones económicas pasadas o futuras entre las anteriores entidades (es decir, entre el conjunto de objetos y agentes)” (Mattessich, 1966).

Según Mattessich, los elementos anteriormente descritos como observables constituyen los elementos originales o primarios, no obstante lo cual, subraya el referido autor la circunstancia de que, en contabilidad, las observaciones fácticas dependen, en realidad, de teorías, como por ejemplo lo prueba la valoración de los objetos económicos, que constituyen una construcción teórica más que una noción primitiva (Mattessich, 1966).

En relación a los objetos económicos, Mattessich (1964) realiza una distinción entre objetos económicos reales, tales como bienes y servicios, y objetos económicos financieros, como son los derechos. Ambas tipologías se integran en el mundo económico en un sólo conjunto específico de elementos vinculados hacia la producción y el consumo. De otra parte, cabría considerar al hombre como un ente natural aislado, como agente económico colaborador de la interacción económica, en especial, en diferentes funciones, cuya realización la efectúa integrado en unidades sociales de distintos órdenes. De esta forma, los “bienes y agentes son susceptibles de agrupación para integrarse en subconjuntos del mundo económico de forma que, bajo la denominación de unidades económicas, constituyen el marco en donde tiene lugar tal actividad, las cuales pueden también integrarse en unidades de orden superior e incluso formar una sola unidad económica, fuera de la cual no existen elementos económicos” (Requena, 1988).

Tales matizaciones no hacen más que corroborar el carácter difuso de la distinción entre los conceptos de observable e inobservable. Así Mattessich reconoce que la discriminación entre ambos constituye más una cuestión de grado que una diferencia en sí misma.

Por su parte, en Contabilidad, las hipótesis fundamentales son aún más difíciles de establecer que los propios hechos, dificultad que se agrava ante la circunstancia de que, en nuestra disciplina las decisiones vienen, usualmente, condicionadas por los objetivos específicos que se persigan, como lo prueba el hecho de que, en ocasiones, mientras que ciertas hipótesis pueden resultar válidas para un determinado propósito, para otro u otros proceden hipótesis distintas.

Aunque lo anterior puede dificultar el establecimiento de una teoría de la Contabilidad aplicable a la toma de decisiones (o como se propone esta tesis llamar a ese nuevo enfoque, Contabilidad Gerencial), también es cierto que “tales dificultades pueden salvarse fácilmente” (Mattessich, 1966). Sería suficiente con señalar los objetivos que correspondieran, tras lo cual, ya cabría establecer las hipótesis relevantes que vinieran al caso, que merced a las oportunas reglas de correspondencia o transformación, permitirán asignar contenido empírico a los enunciados teóricos.

Las hipótesis fundamentales de la Contabilidad presentan más dificultades de precisión que los hechos observables. De ahí los diversos intentos de formular axiomas contables, proposiciones básicas, postulados, principios, hipótesis, reglas, etc. Podría decirse, pues, que esta característica normativa y teleológica de la disciplina contable dificulta el establecimiento de un único conjunto de hipótesis fundamentales, dando lugar, quizás, a múltiples conjuntos alternativos de hipótesis empíricas para otros tantos objetivos particulares. Ahora bien, entendemos que la no existencia de una base común para todo sistema contable implicaría rechazar la concepción de una Teoría de la Contabilidad, pero “si es posible precisar dentro de la completa gama de sistemas contables una serie de proposiciones básicas comunes a todos estos sistemas, una teoría de la Contabilidad -en el sentido riguroso del término- puede existir perfectamente. En tal circunstancia deberíamos formular alguna de esas proposiciones básicas a modo de sentencia que contengan las variables que permitan enunciar posteriores proposiciones compatibles con objetivos específicos, es decir, que permitan insertar hipótesis empíricas orientadas” (Mattessich, 1966).

Mattessich, además, al referirse al conjunto de hipótesis que no pueden establecerse antes de que los objetivos se hayan precisado, justifica la aparición de algunos enunciados básicos formulados en términos de proposiciones existenciales, cuya función sería la de reservar un lugar determinado a aquélla a la espera de la aparición de los mencionados objetivos. Algunas de esas proposiciones existenciales en Contabilidad pueden concretarse en las siguientes (Mattessich, 1966):

- Existe un conjunto de hipótesis específicas para recoger dentro de una cuenta general las fluctuaciones en el nivel de precios.

- Existe un conjunto de hipótesis específicas para asignar valores a transacciones.

- Existe un conjunto de hipótesis específicas que describen cuando una parte de riqueza debe considerarse como ingreso o como gasto.

Por otra parte, y según Braithwaite, una vez precisados los hechos observados por la Contabilidad así como el auténtico alcance de sus hipótesis fundamentales, procedería analizar la consideración conjunta de ambos.

Requena (1986), tal consideración conjunta “de conceptos confiere a la Contabilidad una configuración teórica especial, cuya razón de ser se deriva de la consustancial naturaleza de sus hipótesis fundamentales y la frecuente interrelación de las mismas con objetivos concretos, cuya circunstancia no ha sido, comúnmente, tomada en consideración. De tal manera, se observa que, generalmente, se utiliza en Contabilidad hipótesis específicas que, erróneamente, son tomadas como reglas contables, e incluso, en ocasiones, como auténticos principios de contabilidad, sin deparar en establecer la evidente asociación de las mismas con los propósitos u objetivos particulares que las condicionan, los cuales hacen de ellas meras proposiciones restringidas a un campo limitado de aplicación”.

Por último, centrándose en el último elemento necesario a tener presente en el análisis de la caracterización de la Contabilidad como cuerpo de Teoría, es necesario señalar que aquélla incide en la investigación del alcance de sus consecuencias observables. El problema que se origina en torno a esta circunstancia no resulta del todo aclarado, toda vez que como afirma Mattessich (1966) “el camino o criterio a seguir para la refutación de hipótesis contables resulta no menos precario que los medios a utilizar para ello. Suponiendo que ciertas teorías son adecuadas para la verificación, o más concretamente para la refutación de hipótesis contables, ¿en qué momento procede rechazar la hipótesis o teoría testada? Una teoría científica no puede ser verificada en el sentido estricto de la palabra, sino sólo, en todo caso, refutada, y como consecuencia, el criterio de invalidación, en cierto modo, sustituye al de verificación”.

Lo explicitado anteriormente viene suponiendo una gran dificultad para el diseño de un nuevo enfoque de la Contabilidad, pero, no es menos cierto que también afecta a otras muchas disciplinas. En cualquier caso -concreta Mattessich- ello es solamente cuestión de realizar una efectiva distinción entre hipótesis científicas e hipótesis pragmáticas, pues mientras éstas no pueden ser invalidadas más que por la aparición de otras hipótesis competitivas que proporcionan un mayor rendimiento que la teoría testada, una hipótesis puramente científica puede ser invalidada por el criterio anteriormente expuesto.

Como consecuencia de lo anterior, podría decirse, en definitiva, que “si bien existen, serios problemas respecto de la caracterización de la contabilidad como una teoría científica, no lo es menos que, desde un punto de vista epistemológico, tales dificultades no son insuperables” (Mattessich, 1966).

Además, siguiendo a Piedra (1995), “en este intento de caracterización científica de la Contabilidad, y desde otro punto de vista, podemos basarnos en el análisis realizado en los apartados precedentes sobre los rasgos distintivos que debe revestir un conocimiento determinado para ser tipificado como científico: racionalidad y objetividad” (p. 87).

La noción de racionalidad en Contabilidad queda plenamente justificada en tanto que ésta opera sobre hipótesis empíricas, en base a un conjunto de reglas lógicas, de tal forma que resulta posible extraer conclusiones. Además, entre las conclusiones teóricas de esta disciplina se dan toda una serie de conexiones, de tal forma que se encuentran perfectamente sistematizadas.

Junto a su racionalidad, la Contabilidad es también objetiva, en el sentido bungiano, de adecuación al objeto perseguido, y en el popperiano, al admitir en las teorías contables la contrastación intersubjetiva. Por tanto, la Contabilidad no pretende sino desentrañar una realidad, explicitarla en forma veraz, no necesitamos abundar en la explicación de su adecuación al primer sentido otorgado al término `objetividad`”.

En definitiva, se participa de las palabras de Rivero (1968) cuando afirma que:

La Contabilidad, pues, constituye hoy una de las ciencias más definidas y precisas con que el hombre moderno se enfrenta a la realidad que lo rodea. En el conjunto de las ciencias económicas, la Contabilidad ocupa una avanzada -a través de su núcleo temático en torno a los fenómenos patrimoniales- para la exploración de la sociedad contemporánea en lo que respecta a sus fundamentos y ordenación económica. Por ello, quedan lejos ya las fecundas fases empíricas y precientíficas y también el período constitucional de la ciencia contable.

Hoy esta ciencia se yergue con sus medios propios de investigación, sus amplias conexiones jurídico-económicas y su metodología como una de las grandes realidades del pensamiento contemporáneo. La arcaica opinión de que la Contabilidad no es una ciencia, sino una técnica, queda configurada como una afirmación arqueológica propia de quien carece de auténtica información científica. (p. 251)

 

2. LAS TESIS DE KUHN APLICADAS A LA CONTABILIDAD

Las tesis de Kuhn no han sido aplicadas únicamente para estudiar el proceso de desarrollo científico de la Contabilidad, sino también para analizar la situación actual de la misma. En esta línea sobresalen los trabajos de Wells y Belkaoui, y el documento Statement of Accounting Theory and Theory Aceptance (SOATATA) de la American Accounting Association (A.A.A.).

2.1. La matriz disciplinar en Contabilidad: La propuesta de Wells.

Según Wells (1976) la Contabilidad evoluciona mediante un proceso continuado de revoluciones y de sustitución de paradigmas. Apoyándose en el sentido amplio de paradigma como “matriz disciplinar”, Wells trata de descubrir -de acuerdo con las tesis de Kuhn- sus elementos observando la conducta de los miembros de la comunidad científica. Esta comunidad científica que Wells identifica, comprende a los miembros de organizaciones de profesores e investigadores, tales como la American Accounting Association, la Asociación de Profesores Universitarios de Contabilidad de Reino Unido, la Asociación de Contabilidad de Australia y Nueva Zelanda, la División de Investigación de la A.A.A. y la Fundación de Investigación Contable de Australia. Esa opinión, como señala Donoso (1995), reviste de un tinte localista y limitado a su investigación.

 Localista porque la comunidad científica identificada queda restringida a unos pocos países anglosajones y limitada porque su propuesta no explica el proceso de crecimiento de nuestra ciencia, al descansar la matriz disciplinar o paradigma en un tipo de comunidad científica solamente identificable en el presente siglo. Sin embargo, estas limitaciones no disminuyen el valor de su propuesta, aunque sus conclusiones deberían ser matizadas para situarlas en un ámbito adecuado de referencia. (p. 137)

De esta polémica también participa Requena (1989) señalando respecto a Wells que “su comunidad científica no se adecúa al sentido de universalidad con que Kuhn (1971) concibe la acción de paradigma”.

La matriz disciplinar de Kuhn estaría formada, según Wells (1976), por los siguientes elementos:

1. Generalizaciones simbólicas, que serían aquellos componentes generalmente aceptados y de fácil representación por el grupo:

- Partida doble.

- Clasificación de activo en fijo y circulante.

- Concepto de fondo de maniobra.

- Ratios contables.

- Apalancamiento financiero.

2. Acuerdos de grupo, que se corresponden con algunos de los considerados como principios de contabilidad generalmente aceptados:

- Principio de realización.

- Principio de asociación de ingresos y gastos.

- Principio de empresa en marcha.

- Principio del coste como base de valoración de activos.

3. Valores compartidos:

- Prudencia.

- Consistencia

- Importancia relativa.

4. Ejemplares, que se corresponderían con los principales manuales y documentos profesionales. Wells analiza la mencionada matriz disciplinar con el fin de comprobar si en el momento presente nos encontramos ante un cambio revolucionario o de paradigma, para lo cual aplica el proceso metodológico desarrollado por Kuhn, señalando las siguientes fases:

a) Percepción de anomalías. Las principales anomalías detectadas por Wells se derivan de la incapacidad del sistema de coste histórico para representar la realidad económica de la empresa en épocas de inestabilidad monetaria.

b) Las crisis y emergencias de teorías. Un campo afectado por las anomalías puede calificarse como en estado de crisis profunda con lo que se exige la destrucción de paradigmas en gran escala y cambios importantes en los problemas y las técnicas de la ciencia normal. Por tanto, el surgimiento de nuevas teorías es precedido generalmente por un período de inseguridad profunda que es generado por el fracaso de la ciencia normal para dar las respuestas adecuadas. Según afirma Donoso (1995) en nuestra ciencia, la emergencia de teorías para paliar las anomalías detectadas en el punto precedente han sido muchas y variadas, entre las que merecen destacarse las de Edwards y Bell (1972), Sprouse y Moonitz (1962), Mattessich (1964), Chambers (1966a), Mathews (1965), así como numerosas propuestas a nivel institucional.

La siguiente fase, sigue Donoso, identificada por Wells, es el surgimiento de diferentes escuelas de pensamiento. Aunque como subraya Kuhn se requiere que tras un período de debate el nuevo paradigma sea aceptado por la comunidad científica.

Entre los debates mantenidos por la comunidad científica contable en las últimas décadas destacan los suscitados entre Chambers (1966a, 1971a, 1971b) y Mattessich (1966), entre este último y Sterling (1970, 1972) o la oposición de Nelson (1973) al cambio, en defensa de la matriz disciplinar sustentada, o las condiciones de Edwards, Bell y Johson (1979), y Chambers (1982).

c) Creación de escuelas de pensamiento. Lo anterior da lugar a la aparición de dos grandes corrientes: una de defensa de la matriz que sustenta el principio del coste histórico (en su caso ajustado al nivel general de precios) y aquélla que pretende la utilización de un criterio de valoración a coste corriente. Wells identifica, de acuerdo con los diferentes criterios de valoración de activo, hasta cuatro escuelas diferentes que ofrecen respuestas alternativas al método de valoración del coste histórico:

1. La contabilidad ajustada al nivel general de precios.

2. Contabilidad al coste de reposición.

3. Contabilidad en función del valor de la empresa.

4. Contabilidad al valor de realización neto o contabilidad continuamente actualizada.

La aceptación de un nuevo paradigma, de acuerdo con Kuhn (1971), exige la destrucción del paradigma anterior y el consiguiente conflicto entre escuelas del pensamiento científico opuestas, lo que dada la inconmensurabilidad de los paradigmas en competencia, se hace necesaria una transición entre paradigmas, donde los argumentos de persuasión para atraer a la comunidad científica como un todo son imprescindibles, hasta que el nuevo paradigma resulta dominante. Todo este proceso de transición constituye la revolución científica.

d) Habría que preguntarse si en la Contabilidad estamos asistiendo a una revolución que conduce a un cambio de matriz disciplinar; lo que, según Wells (1976) resulta prematuro verificar. Hoy, dados algunos cambios, principalmente de carácter normativo (legal o institucional) que se han producido en relación con la aceptación simultánea de ambos paradigmas (Mattessich, 1985), nos hace pensar que la labor de persuasión de la escuela que sustenta el nuevo paradigma o matriz disciplinar está dando frutos. Esta tolerancia de paradigmas contrapuestos si seguimos a Kuhn, y contrariamente a la opinión de Mattessich que reconoce una matriz disciplinar por combinación de diferentes valores, sería un paso más en el cambio revolucionario y la mejor forma de consolidar, a través de la prueba, aquel paradigma cuya aceptación en la comunidad científica sea mayor, dado que las diferencias entre paradigmas son irreconciliables (KUHN, 1971).

Así mismo, cabe cuestionar si las tesis de Kuhn puedan ser aplicadas a una ciencia de las características de la Contabilidad, donde el entorno económico y social ejerce una influencia decisiva en su evolución, más que la investigación y el descubrimiento en las ciencias puras. En este sentido hemos de destacar la opinión de Mattessich (1985) cuando señala que, más que un cambio paradigmático en Contabilidad nos enfrentamos con un cambio metodológico que puede conducir a una perspectiva, que posibilite y solvente cuestiones no planteadas. Además el propio Wells en la analogía que propone entre el modelo kuhniano y el progreso de la contabilidad, hace referencia únicamente al pensamiento contable “ya que dadas las dificultades políticas para comenzar un cambio en la práctica contable, este puede ser un progreso evolucionista más que revolucionario. Pero sospecho que no tendrá lugar hasta que la revolución aquí descrita haya tenido lugar completamente” (Wells, 1976).

2.2. La concepción multiparadigmática de Belkaoui.

Según Belkaoui (1985) un paradigma es una imagen esencial de la materia subjetiva de una ciencia, que sirve para definir lo que debiera ser utilizado, las preguntas que hay que hacer y las reglas que se deben seguir para interpretar las respuestas obtenidas. En definitiva, se trata de la unidad mayor de consenso en una ciencia y sirve para diferenciar una comunidad científica de otra.

Este autor somete a análisis la situación actual de la ciencia contable tomando como referencia los diferentes enfoques de la misma contenidos en el informe “Statement of Accounting Theory and Theory Aceptance” (SOATATA) de la AAA, sobre la base de la noción de paradigma Kuhniano.

Este informe establecía la existencia de un trío de tendencias dentro de la comunidad científica contable, que se diferencian por el objetivo que persiguen:

1) Búsqueda del verdadero resultado.

2) Facilitar información útil para la toma de decisiones.

3) Economía de la información. Belkaoui señala la existencia de una multiplicidad de paradigmas, que se encuentran en pugna por lograr la máxima aceptación en la comunidad contable:

a) Paradigma antropológico-inductivo.

b) Paradigma del beneficio verdadero-deductivo.

c) Paradigma de utilidad de la decisión-modelo de decisión.

d) Paradigma de utilidad en la decisión-decisor-comportamiento agregado del mercado.

e) Paradigma de utilidad en la decisión-decisor-usuario individual.

f) Paradigma de economía de la información.

            Por último es necesario citar las palabras de Donoso (1995) el cual identifica los paradigmas más importantes que son identificados por Belkaoui.

De los paradigmas identificados por Belkaoui, los dos primeros son los más representativos y los que mejor definen a las principales posiciones contrapuestas de la comunidad científica. El primero se fundamenta en la utilización del método inductivo, mientras que los demás utilizan una metodología deductiva y normativa.

Los cuatro últimos podrían considerarse como extensión del segundo, dado que, en definitiva, el paradigma del beneficio verdadero-deductivo tiene como finalidad última aportar datos útiles para la toma de decisiones por los diferentes usuarios; y, precisamente, el criterio de utilidad en la toma de decisiones podemos considerarlo, implícita o explícitamente, formando parte esencial de los demás paradigmas contemplados.

 

BIBLIOGRAFÍA

-      Álvarez, S. (1978). Memoria de Oposiciones a plazas de Profesor Agregado de Contabilidad de la Empresa y Estadística de Costes: Madrid.

-      AMERICAN ACCOUNTING ASSOCIATION (1966). A Statement of Basic Accounting Theory, Evariston: Illinois.

-      Belkaoui, A. (1985). Accounting Theory, Harcourt Prace Jovanovich Inc.: New York.

-      Besta, F. (1909). La Ragionería, Dottor Francesco Vallardi: Milán.

-      Braithwraite, R.B. (1965). La explicación científica. Tecnos: Madrid.

-      Calafell , A. (1963). Actuales tendencias en torno a la ciencia de la Contabilidad. Ponencia presentada a las Jornadas Iberoamericanas de Contabilidad y Administración: Madrid.

-      Campos, L. (1993). Las revalorizaciones voluntarias del inmovilizado material. Partida Doble: nº 43. Prentice Hall Inc. Englewood Cliffs: New Jersey.

-      Carrasco, D. y GARCÍA, V. (1986). De la partida doble al principio de dualidad, Técnica Contable, nº 454, Octubre.

-      Chambers, R.J. (1966a). Accounting and Analytical Methods. A Review Article, Journal of Accountig Research, primavera.

-      Chambers, R.J. (1971a). Asset Measurement and Valuation, Cost and Management, marzo-abril.

-      Chambers, R.J. (1971b). Measurement and Valuation Again, Cost and Management, julio-agosto.Chambers, R.J. (1982). Edwards and Bell on Business income in Retrospect, Abacus, diciembre.

-      Carnap, R. (1969). Fundamentación Lógica de la Física, Sudamericana: Buenos Aires.

-      Donoso, R. (1995). Proyecto Docente y de Investigación para el Concurso al Cuerpo de Catedráticos de Universidad del Área de Economía Financiera y Contabilidad: Sevilla.

-      Edwards, E., Bell, P. y Johnson, L. (1979). Accounting for Economic Events, Scholars Books:Houston.

-      Fernández, J.M.(1983). Teoría Económica de la Contabilidad, ICE, Madrid.

-      Fernández, J.M.(1983). Teoría Económica de la Contabilidad, ICE: Madrid.

-      Hempel, C.G. (1973). Filosofía de la ciencia natural, Alianza Universidad: Madrid.

-      López, A. (1975). La medición y Valoración en Contabilidad. Un análisis conceptual, Economía Política, nº 69.

-      Hendriksen, E.S. (1981). Teoría de la Contabilidad, Ed. UTEHA: México.

-      Kuhn, T.S. (1971). La estructura de las revoluciones científicas, Fondo de Cultura Económica: México.

-       Tua, J.(1983). Principios y normas de Contabilidad, Instituto de Planificación Contable, Ministerio de Economía y Hacienda: Madrid.

-       Wells, M.C. (1976). A Revolution in Accounting Thought., The Accounting Review, Vol. LI, nº 3, July.

-      Massi, V. (1962). Teoría y Metodología de la Contabilidad, Ejes: Madrid.

-      Mattessich, R. (1964). Accounting and analytical methods. R.D. Irwin Inc., Homewood: Illinois.

-      Mattessich, R. (1966). The Impact of Electronic Data Proccessing and Management Sciencie upon Theory, Prentice-Hall Inc., Englewoods Cliffs.

-      Mattessich, R. (1985). Modern Accounting Research. History Survey and Guide, Canadian Certified General Accountants. Research Foundation Vancouver.

-      Mathews, R. (1965). Price Level Accounting and Useless Information, Journal of Accounting Research, primavera.

-      Melis, F. (1950). Storia della Ragioneria, Dottore Cesare Zuffi: Bolonia.

-      Nelson, C.L. (1973). Accounting Research 1960-1970 a Critical Evaluation, Center for International Education and Research in Accounting: Illinois.

-       Piedra, F.(1995). Proyecto Docente para el Concurso al Cuerpo de Catedráticos de Universidad del Área de Economía Financiera y Contabilidad, Las Palmas de Gran Canaria.

-       Pifarré, M. (1974). Apuntes de Teoría de la Contabilidad, Facultad de Ciencias Económicas y Empresariales, Universidad Central de Barcelona, curso 1974/75.

-      Requena, J.M. (1986). Epistemología de la Contabilidad como Teoría Científica, Universitas Malacitana:Málaga.

-      Requena, J.M. (1988). La homogeneización de magnitudes en la ciencia de la Contabilidad, I.C.E.: Madrid.

-      Requena, J.M. (1989). La Filosofía de la Ciencia y la Contabilidad. Reflexiones, En la Contabilidad en España en la Segunda Mitad del Siglo XX, Revista Técnica Contable, vol. Extraordinario: Madrid.

-      Rivero, J. (1968). La Contabilidad como ciencia, Revista Técnica del Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España, nº 2, abril-junio.

-       Rodríguez, E. (1956). Ciencia de la Contabilidad: Barcelona.

-      Sterling, R.R. (1972). The Market Value Method According to Sterling. A Reply, Abacus, julio.

-       Sterling, R.R. (1970). Theory of the Measurement of Enterprise Income, The University of Kansas.

-      Vlaemminck, J.H. (1961). Historia y Doctrina de la Contabilidad, Ejes: Madrid.